Udokumentowanie i uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności to nie jest to samo w świetle ustawy o CIT

Ciekawa interpretacja indywidualna została wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (ILPB/423-315/14-2/EK z dnia 1 października 2014 roku) w zakresie:

• zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisu aktualizującego należności,
• określenia momentu zaliczenia ww. odpisu do kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2009 roku miała miejsce upadłość spółek zagranicznych, które były dłużnikami Spółki w momencie ogłoszenia upadłości. Spółka w 2009 roku utworzyła odpisy aktualizujące wierzytelności od ww. podmiotów, nie uwzględniła ich jednak jako koszt w rozliczeniu podatku dochodowego za 2009 rok. Wierzytelności te zostały zaliczone do przychodów podatkowych. Spółka dysponuje dokonanym w 2014 roku tłumaczeniem przysięgłym decyzji sądu niemieckiego o otwarciu w 2009 roku procesu upadłości tychże spółek.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytania.

1. Czy odpisy aktualizujące wartość należności, utworzone w związku z prawdopodobieństwem ich nieściągalności, w sytuacji gdy nieściągalność ta jest uprawdopodobniona otrzymanym przez Spółkę tłumaczeniem przysięgłym decyzji niemieckiego sądu o wszczęciu postępowania upadłościowego, mogą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów.
2. W którym roku Spółka powinna zaliczyć odpisy aktualizujące od powyższych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, do którego przychylił się organ skarbowy.

Zdaniem Spółki, przysługuje jej prawo do zaliczenia odpisów aktualizujących wartość należności do kosztów uzyskania przychodów, gdyż spełnione zostały warunki wynikające z ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851) (dalej: „Ustawa”).

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26a Ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 Ustawy do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 1 Ustawy.

Czyli spełniające łącznie następujące warunki:

A.    są odpisami aktualizującymi, określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.);
B.    zostały dokonane od należności uprzednio zaliczonej do przychodów należnych, na podstawie art. 12 ust. 3 Ustawy,
C.    nieściągalność należności została uprawdopodobniona, zgodnie z art. 16 ust. 2a pkt 1 Ustawy.

Art. 16 ust. 2a pkt 1 Ustawy stanowi natomiast, iż nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności jeżeli:

A.    dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo
B.    zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
C.    wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
D.    wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.

Powyższy katalog ma charakter otwarty, co potwierdza użyty przez ustawodawcę zwrot „w szczególności”. Wskazać zatem należy, iż na gruncie przepisów art. 16 ust. 2a pkt 1 Ustawy, tłumaczenie przysięgłe decyzji zagranicznych sądów o wszczęciu postępowania upadłościowego wobec kontrahentów Spółki stanowi wystarczającą przesłankę do uznania nieściągalności wierzytelności za uprawdopodobnioną. Nie ma bowiem decydującego znaczenia, czy decyzje te zostały wydane przez sąd polski czy zagraniczny. Bez znaczenia pozostaje również fakt, czy wszczęte postępowanie upadłościowe przewiduje możliwość zawarcia układu, czy jedynie likwidację majątku.

Podsumowując, utworzone przez Spółkę odpisy aktualizujące będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów. Potwierdził to organ skarbowy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, którego nie potwierdził organ skarbowy.

Zdaniem Spółki, odpisy aktualizujące mogą być kosztem uzyskania przychodu 2009 roku. Tym samym, Spółka powinna dokonać korekty zeznania rocznego złożonego za 2009 rok.

Uzasadnienie.

Regulacje Ustawy nie określają wprost momentu zaliczenia odpisów aktualizujących do kosztów uzyskania przychodów. Z bogatej linii orzeczniczej w tym zakresie wynika jednak, że odpisy aktualizujące stanowią koszt uzyskania przychodu w roku, w którym spełnione są wszystkie warunki, umożliwiające zaliczenie odpisu do kosztów uzyskania przychodu, tj. utworzony został odpis aktualizujący i nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona. Przy czym należy wskazać, że oba warunki nie muszą być spełnione w tym samym roku podatkowym. Tak więc, jeżeli jeden z warunków wystąpi w innym roku podatkowym (późniejszym) to w tym roku podatnik ma prawo zaliczyć odpis aktualizujący do kosztów uzyskania przychodu.

Tym samym, Spółka miała prawo zaliczyć odpisy aktualizujące do kosztów uzyskania przychodów w 2009 r., tj. w roku, w którym dokonała odpisów aktualizujących należności, których nieściągalność została uprawdopodobniona w 2009 r., a które to należności uprzednio zaliczyła do przychodów należnych podlegających opodatkowaniu.

Organ skarbowy uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, stwierdzając co następuje.

Prawidłowe ujęcie odpisów aktualizujących wartość należności w księgach rachunkowych jest niezbędne w celu zaliczenia ich w momencie uprawdopodobnienia do kosztów uzyskania przychodów. Koszt podatkowy nie wystąpi bowiem w sytuacji uprawdopodobnienia nieściągalności należności, jeżeli nie został dokonany odpis aktualizujący, bowiem kosztem tym jest odpis aktualizujący, a nie wierzytelność czy należność, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Na gruncie przepisów art. 16 ust. 2a pkt 1 Ustawy, decyzja zagranicznego sądu o otwarciu procesu upadłości wobec kontrahentów Spółki stanowi wystarczającą przesłankę do uznania nieściągalności tych wierzytelności za uprawdopodobnione. Nie ma bowiem znaczenia, czy decyzja ta została wydana przez sąd polski czy zagraniczny. Spółka dla celów dowodowych powinna jednak dysponować oryginalnym dokumentem wydanym przez właściwy sąd, przetłumaczonym na język polski.

Odpis aktualizujący wartość wierzytelności może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia następujących warunków:

• dokonanie odpisu aktualizującego wartość należności (w ujęciu rachunkowym),
• udokumentowanie prawdopodobieństwa nieściągalności wierzytelności (nieprzedawnionej, uprzednio zaliczonej do przychodów należnych).

Gdy warunki te zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie należności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków.

W rozpatrywanej sytuacji, odpisów aktualizujących w ujęciu rachunkowym dokonano w 2009 roku, natomiast dokumenty uprawdopodobniające ich nieściągalność (tj. tłumaczenie przysięgłe decyzji niemieckiego sądu o wszczęciu postępowania upadłościowego w rozumieniu niemieckich przepisów prawa upadłościowego) Spółka uzyskała w 2014 roku.

W świetle powyższego, Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy aktualizujące w momencie uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności, czyli w momencie otrzymania tłumaczenia przysięgłego decyzji sądu niemieckiego o otwarciu postępowania upadłościowego względem spółek zagranicznych, tj. w 2014 roku.

Zwracamy uwagę, że:

• do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy aktualizujące w kwocie netto należności. Równowartość odpisu stanowiącej wartość podatku VAT nie stanowi kosztu podatkowego ponieważ podatek VAT nigdy nie stanowił przychodu podatkowego.
• jeżeli należność objęta odpisem aktualizującym zostanie odpisana jako nieściągalna, umorzona lub się przedawni, należy wykazać przychód podatkowy w części w jakiej odpis ten stanowił koszt podatkowy (art. 12 ust. 1 pkt 4d Ustawy),
• gdyby należność, na którą utworzono odpis aktualizujący, została zapłacona wówczas równowartość tego odpisu, uprzednio zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów będzie stanowiła przychód podatkowy (art. 12 ust. 1 pkt 4e Ustawy).